Sentencia nº 0502-2012 de Sala de Lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional de Justicia (2012), 21 de Diciembre de 2012

Número de sentencia0502-2012
Número de expediente0357-2011
Fecha21 Diciembre 2012
Número de resolución0502-2012

RECURSO No. 357-2011 RECURSO No. 357-2011 JUEZ PONENTE: DR. JOSÉ SUING NAGUA CORTE NACIONAL DE JUSTICIA - SALA ESPECIALIZADA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO.Quito, a 21 de diciembre de 2012. Las 14h20. -------------------------------------VISTOS: Avocamos conocimiento de la presente causa en virtud de la Resolución No. 004-2012 de 25 de enero de 2012 emitida por el Consejo de la Judicatura; y, por la Resolución de Conformación de S.s de 30 de enero de 2012 dictada por el Pleno de la Corte Nacional de Justicia. En lo principal, el Dr. J.C.P. en representación de BBR REPRESENTACIONES CIA. LTDA., apoderada de la sucursal en el Ecuador de OCCIDENTAL EXPLORATION AND PRODUCTION COMPANY, interpone recurso de casación en contra de la sentencia dictada por la Quinta S. Temporal del Tribunal Distrital de lo Fiscal No.1 con sede en la ciudad de Quito, el 09 de agosto de 2011, dentro del juicio de impugnación No.17505-2006-24580 deducido por la compañía OCCIDENTAL EXPLORATION AND PRODUCTION COMPANY en contra de la Administración Tributaria. Calificado el recurso, la Administración Tributaria lo contesta el 30 de septiembre de 2011. Pedidos los autos para resolver, se considera: --------------PRIMERO: La S. es competente para conocer y resolver el presente recurso, de conformidad con el primer numeral del artículo 184 de la Constitución, 1 RECURSO No. 357-2011 artículo 1 de la Codificación de Ley de Casación y numeral primero de la II parte del artículo 185 del Código Orgánico de la Función Judicial.-----------------SEGUNDO: El Representante de BBR REPRESENTACIONES CIA. LTDA., apoderada de la sucursal en el Ecuador de OCCIDENTAL EXPLORATION AND PRODUCTION COMPAÑY, fundamenta su recurso en las causales primera y tercera de la Ley de Casación; estima infringidos los arts. 257 de la Constitución Política; 76 numeral 6, 82, 300, 301, 425 de la Constitución del Ecuador; art. 18 del Código Civil; arts. 4, 5, 17, 19, 273, 131, 139 numeral 2, 259 inciso segundo del Código Tributario; art. 71 de la Ley de Hidrocarburos; arts. 43, 9 numeral 15, 13 numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno; arts. 17 numeral 1 literal i) y 19 numeral 2do del Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno y Decreto Ejecutivo No. 2845 numeral 17.1. Manifiesta que el asunto sobre el cual se ha trabado la litis en la glosa de exportaciones por la cantidad de USD 6.309.604,77, es la forma en la cual debe determinarse la participación de la compañía y por consiguiente su ingreso; que para establecer la participación de la compañía se debe comparar el precio de venta con el precio de referencia y tomar el mayor valor, por lo que la discusión se restringe a determinar cuál precio de referencia debe ser considerado; que la Administración señala que el precio de referencia corresponde al precio del mes anterior al de realización de la venta, mientras que OEPC, considera que el precio de referencia que debe tomarse en cuenta, es el precio del mes corriente; que la participación es un derecho de la contratista que deberá ser 2 RECURSO No. 357-2011 valorada de la comparación entre el precio de venta y el precio de referencia, esta valoración constituirá el ingreso bruto de la contratista y la contratista pagará el impuesto según las disposiciones de la Ley de Régimen Tributario Interno; que la interpretación que ha dado la S. es errónea por cuanto no existe base legal para considerar que el “ultimo mes de ventas” es igual a “mes anterior”; que la S. no ha considerado los métodos de interpretación admitidos en derecho; que la posición del SRI es injusta y antijurídica pues se pretende realizar el cobro del impuesto sobre la renta, sobre ingresos no percibidos, y sin tener presente que la participación de la empresa, era igual a los ingresos brutos, ingresos que deber ser efectivamente percibidos; que el contrato celebrado por el Estado ecuatoriano con OEPC, no tuvo como base al Decreto Ejecutivo 2845, es decir no se fundamentó en las bases de la contratación para la octava ronda de licitaciones, sino que tuvo como antecedente la Ley Reformatoria a la ley de Hidrocarburos No. 44, dictada para modificar los contratos de servicios a contratos de participación; que el fundamento para ratificar la glosa por parte de la S., ni siquiera es un reglamento, sino unas bases de contratación que no fueron el antecedente del contrato de participación celebrado con OEPC; que respecto a la glosa de B. Sociales e Indemnizaciones por la cantidad de USD 170.300,24, el Servicio de Rentas Internas considera que los beneficios sociales pagados por OEPC a un fideicomiso cuyo beneficiario son los trabajadores, no puede ser considerado gasto deducible por no haberse efectuado la retención en la fuente 3 RECURSO No. 357-2011 correspondiente, puesto que se trata de ingresos no exentos y que no deberían considerarse gastos sino cuando un trabajador termine su relación laboral con la empresa, sin embargo OEPC considera que no debía efectuarse la retención en la fuente, por cuanto los pagos no constituían ingreso gravado para el fideicomiso; que OEPC realizaba aportes a un “fondo común” de todos los trabajadores, en su exclusivo beneficio, bajo la administración de un fideicomiso, mismo que procuró que los empleados de la compañía se mantengan al servicio de ésta por lo menos durante 5 años, de allí el requisito, reconocido por la Administración, que exige ese tiempo de permanencia en la compañía para tener la calidad de beneficio del fideicomiso; que el aporte que OEPC realizaba al fideicomiso, no es renta para el fideicomiso ni para el trabajador, estaba destinado al fondo común de los trabajadores y cuando se cumplían las condiciones, el fideicomiso realizaba el pago al trabajador el cual es ingreso gravado para éste, y es en ese momento, cuando debe realizarse la retención por parte del fideicomiso, no como pretende el SRI, cuando OEPC realizaba aportes al fideicomiso, pues los valores aportados al fideicomiso, nunca retornan a la empresa; que la S. afirma que no existe organismo que controle el fideicomiso, cuando en el acta de determinación consta que la empresa administradora del Fideicomiso es PRODUFONDOS S.A; que aunque en el momento del pago no exista renta para el fideicomiso ni para el trabajador, son egresos vinculados con la actividad laboral en beneficio de todos los trabajadores, no siendo admisible que no se pueda considerar como gasto para 4 RECURSO No. 357-2011 la empresa, un valor que va al fideicomiso de los trabajadores; que considerar como no deducible un gasto por disposición reglamentaria, no solamente que no es posible desde el punto de vista jurídico sino que es violatorio de disposiciones de superior jerarquía como el caso del art 257 de la Constitución de la República, por lo que al respecto la ex Corte Suprema de Justicia, ha señalado que las normas reglamentarias están para facilitar la aplicación de la Ley, por tanto no se pueden establecer condiciones en los reglamentos que no estén consignadas previamente en la Ley; que la sentencia se encuentra viciada porque no se explica cómo los fundamentos de hecho son pertinentes con respecto a la norma señalada, lo cual implica una falta de motivación de la sentencia; que el art. 45 de la Ley de Régimen Tributario Interno, establece la obligación del fideicomiso de realizar las retenciones en la fuente a los trabajadores, a medida que se vayan cumpliendo las condiciones establecidas en el contrato de fideicomiso, por lo que una vez cumplida la prestación social por OEPC a favor de todos sus trabajadores, era obligación del fideicomiso realizar las retenciones que correspondan; que no desconocen la potestad de la Administración Tributaria de calificar el hecho generador, lo que defienden es que esta potestad no puede rebasar los limites de la razonabilidad, debe mantenerse dentro del principio de legalidad, reserva de ley y seguridad jurídica, y no debe alterar los requisitos legales, definidos en materia de deducción de impuestos y de la deducibilidad de los intereses pagados por créditos externos contratados para obtener, mantener y mejorar la renta 5 RECURSO No. 357-2011 gravada; que en la sentencia se viola el precepto de que la prueba debe ser apreciada en su conjunto, pues se toman a penas mínimas partes de los informes periciales; que la relación existente entre OEPC y OSAF, nunca ha sido negada por la compañía, lo que se cuestiona es que por el sólo hecho de que se trate de compañías relacionadas, se considere que no pueden existir préstamos entre estas empresas, desconociendo que el dinero siempre tiene un valor en el tiempo, por lo que afirmar que porque no hay garantía no existe préstamo, es una conclusión falsa, un silogismo inválido, cuando es lógico que entre empresas del mismo grupo, es decir entre partes relacionadas, se concedan prestamos bajo condiciones más favorables que un tercero no estaría en capacidad de brindar; que el SRI no ha podido probar que existió una provisión de fondos como era su obligación; que en la sentencia no se ha expresado la valoración de todas las pruebas producidas en lo relacionado con el oficio No.00045 del 18 de abril del 2000, a través del cual se absolvió una consulta tributaria formulada por el Gerente del Banco Central del Ecuador respecto de la deducibilidad de los intereses de prestamos extranjeros, por lo que esa falta de valoración ocasionó la no aplicación de los efectos establecido en el art. 131 del Código Tributario, que en aquella época era vinculante para la Administración Tributaria; que la carga de la prueba es de la Administración Tributaria por haber sido esta quien levantó la glosa y no era OEPC quien tenía la obligación de probar su “inocencia”, mas aun si no tenía acceso a la documentación. En tal razón el SRI debió haber requerido toda la información 6 RECURSO No. 357-2011 que necesitaba a Petroecuador o a Petroamazonas, por todos los hechos de conocimiento público, como es la declaratoria de caducidad del contrato producida luego de presentado el reclamo administrativo, lo cual le habría impedido demostrar la validez de los gastos que han sido rechazados por la Administración.-----------------------------------------------------------------------------TERCERO: Por su parte el Dr. F.M.B.M., en representación del Servicio de Rentas Internas, en la contestación al recurso manifiesta que la S. dilucida correctamente el fondo de la glosa de exportaciones, al establecer que efectivamente el precio de referencia se refiere al precio del mes anterior; que la sentencia se encuentra debidamente fundamentada; que en la sentencia no se ha violentado ninguna norma legal, por el contrario se observa un adecuado análisis que ha llegado a la conclusión de que la conducta de la empresa actora a través de las operaciones realizadas, perseguía por medio de una forma jurídica inadecuada “préstamos” de compañías relacionadas, lograr beneficiarse de la deducción contemplada en el numeral 3 del art. 13 de la Ley de Régimen Tributario Interno, vigente en esa fecha; que el principio de realidad económica está en plena vigencia; que se debe analizar la esencia económica de la transacción realizada por la empresa actora con su empresa financiera relacionada, pues la empresa actora no tenía la capacidad de endeudamiento para ser sujeto de crédito; que el recurso de casación no es una segunda instancia, por lo que no se puede efectuar un nuevo análisis de las prueba aportadas en el proceso, como pretende el actor.-7 RECURSO No. 357-2011 CUARTO: La S. procede a atender los cuestionamientos formulados en contra de la sentencia, individualizando las glosas que se encuentran en discusión: 4.1. GLOSA POR EXPORTACIONES: el tema en discusión está relacionado con la forma de determinar la participación de la compañía, lo cual conlleva la determinación de su ingreso y que se concreta en entender cómo determinar los precios de referencia. Al efecto, se formulan las siguientes consideraciones: a) La Ley 44 Reformatoria de la Ley de Hidrocarburos, publicada en el Registro Oficial No. 326 de 29 de noviembre de 1993, agregó después del art. 12 una disposición que, en la parte pertinente, a la letra señala: “Son contratos de participación para la exploración y explotación de hidrocarburos, aquéllos celebrados por el Estado por intermedio de la Secretaría de Hidrocarburos, mediante los cuales delega a la contratista con sujeción a lo dispuesto en el numeral uno del artículo 46 de la Constitución Política de la República, la facultad de explorar y explotar hidrocarburos en el área del contrato, realizando por su cuenta y riesgo todas las inversiones, costos y gastos requeridos para la exploración, desarrollo y producción. La contratista, una vez iniciada la producción tendrá derecho a una participación en la producción del área del contrato, la cual se calculará a base de los porcentajes ofertados y convenidos en el mismo, en función del volumen de hidrocarburos producidos. Esta participación, valorada al precio de venta de los hidrocarburos del área del contrato, que en ningún caso será menor al precio de referencia, constituirá el ingreso bruto de la contratista del cual efectuará las deducciones 8 RECURSO No. 357-2011 y pagará el impuesto a la renta, en conformidad con las reglas previstas en la Ley de Régimen Tributario Interno.” (el subrayado pertenece a la S.); b) El art. 71 de la Ley de Hidrocarburos, a su vez establecía: “Las regalías, el impuesto a la renta, las participaciones del Estado y, en general, los gravámenes dependientes de los precios de venta de los hidrocarburos en el mercado externo, se regularán por los precios efectivos de venta o de referencia, según las circunstancias imperantes. El valor equivalente a la regalía, que corresponda pagar a PETROECUADOR, y las participaciones de las entidades estatales dependientes de los precios de venta de los hidrocarburos en el mercado externo, se regularán por los precios efectivos de venta FOB de dichos hidrocarburos. Los que correspondan a las compañías, se regularán de conformidad con lo dispuesto en el inciso anterior. El precio de referencia de los hidrocarburos será el precio promedio ponderado del último mes de ventas externas de hidrocarburos realizadas por PETROECUADOR, de calidad equivalente. En el caso del gas natural se considerará el precio de referencia de los energéticos sustituibles.” (subrayado y resaltado pertenece a la S.); c) De las normas transcritas se desprende que: i. La participación, calculada en función del volumen de hidrocarburos producidos, se valora al precio de venta de los hidrocarburos, precio de venta que en ningún caso podía ser menor al precio de referencia; la participación, así determinada, sirve entre otras cosas, para el pago del impuesto a la renta; ii. Las operaciones que dependen de los precios de los hidrocarburos, entre ellos el impuesto a la renta, 9 RECURSO No. 357-2011 se regulan o por los precios efectivos de venta o por los precios de referencia, según corresponda, lo cual, implica que si el precio de venta es menor, cabe aplicar el precio de referencia, ya que si el precio de venta es mayor al de referencia, aplica el de venta efectiva; iii. Ahora bien, las dos normas en cita hablan de los “precios de referencia”, categoría que tiene como propósito tener un elemento para realizar los respectivos análisis comparativos, en este caso, entre el precio efectivo de venta (precio real) con el precio de referencia (que se obtiene promediando el precio efectivo de venta de un periodo determinado, en este caso un mes); por lo que para que sirva de parámetro de análisis, no puede ser otro que el de mes vencido, esto es el anterior al de producida la venta, así, si hoy a mediados de octubre, tomo el precio real de venta, para realizar la comparación, debo hacerlo con el “mes” último que no puede ser otro que el mes de septiembre, no a esta fecha de octubre porque no es mes concluido y porque muy probablemente, si comparo con “precios referenciales” de mes “corriente” como sugiere el recurrente -tal término no consta en la norma en análisis- no exista diferencia entre el precio efectivo de venta y el precio de referencia por la ausencia de variación en los precios, con lo que pierde razón de ser el que se cuente con esta categoría de comparación; iv. Por otra parte, podría resultar “perjudicial” para la empresa, únicamente si el precio referencial del último mes resulta superior, ya que solo en ese caso cabría aplicar aquel, no así si el precio efectivo de venta es superior, en cuyo caso, siempre se debe aplicar éste por ser el mayor. Para una mejor comprensión, en 10 RECURSO No. 357-2011 los últimos tiempos la tendencia de los precios de hidrocarburos en el mercado han estado casi siempre al alza (así lo determinan las estadísticas del Banco Central de los últimos dos años, por ejemplo), con lo que el precio de referencia del último mes (mes vencido con relación al que se compara que será el presente o “corriente” en el término utilizado por el recurrente), siempre resultará menor con relación al precio efectivo de venta del mes presente, lo que relativiza los supuestos efectos inequitativos o negativos argumentados, ya que siempre deberá aplicar el precio efectivo de venta por ser el mayor; d) En el caso en estudio, como lo establece la S. juzgadora en la sentencia, la empresa actora utilizó los precios de referencia del mes “corriente”, interpretando la norma -que, insistimos, dicho término tampoco consta en la disposición- lo cual no le corresponde, pero para utilizarlos en la determinación de su participación, pese a que en algunos casos, el precio efectivo era mayor; al proceder de tal manera, ha inobservado expresamente las disposiciones legales en análisis; e) Las disposiciones del Decreto Ejecutivo 2485 por las que se expiden bases contractuales, que no aplican al contrato de la empresa actora, son tomadas como referente por los juzgadores de instancia por lo que no son la base de su decisión, no así la expresa disposición contractual contenida en la cláusula 8.3 referida en la sentencia, que al ser ley para las partes, es de observancia obligatoria, cuyo contenido no es considerado por el recurrente y en la que expresamente se hace relación a que “en el caso en que PETROECUADOR no haya realizado ventas en el mes calendario 11 RECURSO No. 357-2011 inmediatamente anterior, el precio de referencia se establecerá en base al precio de venta promedio de una canasta internacional de crudos acordada por las partes”, (el subrayado es de la S.) estipulación contractual que confirma que el precio de referencia corresponde al del mes anterior al de venta efectiva con el que se compara; por estas consideraciones, se confirma la glosa; 4.2. GLOSA DE BENEFICIOS SOCIALES E INDEMNIZACIONES: El cuestionamiento está relacionado con la deducibilidad del gasto y la retención que según el SRI debía producirse al momento de realizar el aporte al fideicomiso. La no deducibilidad del gasto que si bien está vinculado con la actividad de la empresa al tratarse de un beneficio laboral de sus trabajadores, no obedece al hecho de no haber realizado retención, ya que tales aportes no están sujetos a retención porque no constituyen rentas gravadas para el fideicomiso, con lo que no se cumple con lo previsto en el art. 45 de la LRTI, sino al hecho de que su entrega a los beneficiarios, los trabajadores, está sujeto a las condiciones previstas en la escritura de constitución del fideicomiso, hecho futuro e incierto que puede o no ocurrir, con lo que la deducibilidad para la empresa aportante, así como la retención al trabajador, solo procede cuando éste haya recibido efectivamente el beneficio, pues muy bien puede ocurrir que el fideicomiso no llegue a tener beneficiarios o el propio constituyente lo cancelare antes de que los beneficiarios lo reciban, en cuyo caso los valores retornarían al constituyente o sus sucesores, en aplicación de lo previsto en el art. 116 inciso segundo de la Ley de Mercado de Valores aplicable al ejercicio 12 RECURSO No. 357-2011 en cuestión. Por tales consideraciones se confirma la glosa; 4.3. GLOSA DE GASTOS POR INTERESES PAGADOS AL EXTERIOR: el tema está relacionado con la glosa por intereses pagados en el exterior ratificada en la sentencia impugnada, lo que habría producido la indebida aplicación del art. 17 del Código Tributario, así como la falta de aplicación de los arts. 82, 300 y 301 de la Constitución, 4 y 5 del Código Tributario y 13, numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno. El cuestionamiento se centra en determinar la naturaleza de las obligaciones que han generado el pago de intereses, si se tratan efectivamente de préstamos o si son provisión de fondos como sostiene la Administración Tributaria; Para resolver se considera: a) El art. 17 del Código Tributario a la letra señala: “Calificación del hecho generador.- Cuando el hecho generador consista en un acto jurídico, se calificará conforme a su verdadera esencia y naturaleza jurídica, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados. Cuando el hecho generador se delimite atendiendo a conceptos económicos, el criterio para calificarlos tendrá en cuenta las situaciones o relaciones económicas que efectivamente existan o se establezcan por los interesados, con independencia de las formas jurídicas que se utilicen.”; (el subrayado pertenece a la S.); b) Del contenido de la norma se desprende que cuando el hecho generador atienda conceptos económicos, se tendrá en cuenta las situaciones o relaciones económicas que efectivamente existan, es decir, se debe indagar la esencia del negocio en ciernes, de manera que prevalezca ella sobre la forma dada por las partes; c) 13 RECURSO No. 357-2011 En el presente caso la duda está centrada en la existencia del crédito. La justificación de la Administración para considerar que se trata de provisión de fondos y no de crédito esta sustentada en el hecho de que se trata de una operación entre compañías que constituyen un “conjunto económico”, por tratarse de empresas relacionadas que no es negado por la actora, que no existe relación deudor-acreedor, pues nadie puede contratar consigo mismo. Estos argumentos para que desvirtúe la existencia del crédito y sustente a tesis de la prevalencia de la sustancia sobre la forma, obedece al hecho de que, recurrir a la figura de un crédito entre partes relacionadas, materializa un efecto económico, que es la deducción de los intereses pagados, lograr beneficiarse de la deducción contemplada en el numeral 3 del art. 13 de la Ley de Régimen Tributario Interno, vigente en esa fecha, perjudicando el resultado final del ejercicio, ya que con similar razonamiento, y como lo reconoce la propia empresa actora, sus mecanismos de financiamiento de las obligaciones contractuales están dados por recursos propios, provisiones de casa matriz y estos llamados “prestamos” con partes relacionadas, que bien pudieron ser atendidos mediante el mecanismo de provisión de fondos, de la propia empresa o de la casa matriz, solo que en estos casos, no habría obligación de cubrir intereses; d) Además, la naturaleza de la operación crediticia se cuestiona, en tanto, únicamente se cubren intereses, más no capital, cual hubiera sido la consecuencia de un verdadero préstamo; por lo señalado, la S. considera que no se aplica indebidamente el contenido del art. 17 del Código Tributario, pues 14 RECURSO No. 357-2011 cabe en el caso, la aplicación del principio de la sustancia sobre la forma, por ser ese el verdadero efecto de la operación, que permitió cubrir las obligaciones de inversión a las que la empresa actora estuvo comprometida contractualmente;

por otra parte, indagar con elementos ciertos, la esencia sobre la forma, de ninguna manera atenta al principio de seguridad jurídica, ni el principio de legalidad consagrados en la Constitución como elementos rectores del régimen tributario; por lo expuesto, se confirma la glosa; GLOSAS DE GASTOS DE VIAJE, IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES 4.4. Y OTROS Y, OTROS GASTOS DE ADMINISTRACION Y VENTAS: en el recurso la propia empresa reconoce que no ha podido probar que los gastos fueron efectuados, aduciendo la declaratoria de caducidad del contrato, de 15 de mayo de 2006 adoptado por el Gobierno ecuatoriano, consecuencia de lo cual PETROECUADOR toma posesión de la empresa y asume las operaciones en los bloques, lo cual habría impedido presentar la documentación de soporte, argumento que justifica el traslado de la carga de la prueba que le corresponde a la empresa actora, ya que los documentos pertenecen a la empresa, pues la Administración lo que hace es objetar su validez, no los produce, porque las glosas no se prueban, se desvirtúan. No se advierte la inobservancia alegada.--Por las consideraciones expuestas, la S. de lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional, ADMINISTRANDO JUSTICIA EN NOMBRE DEL PUEBLO SOBERANO DEL ECUADOR Y POR AUTORIDAD DE LA CONSTITUCIÓN Y LAS LEYES DE LA REPÚBLICA, desecha el recurso interpuesto. Sin costas. N., publíquese y devuélvase. ff) Señores: Dr. J.S.N., JUEZ 15 RECURSO No. 357-2011 NACIONAL; Dra. M.T.P.V., JUEZA NACIONAL; D.Y., SECRETARIA RELATORA ENCARGADA. Dr.

G.D.V., CONJUEZ NACIONAL. Certifico.-f) Dra. C.E. 16 RECURSO No. 357-2011 CORTE NACIONAL DE JUSTICIA DEL ECUADOR SALA ESPECIALIZADA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO JUEZA PONENTE: DRA M.T.P. VALENCIA VOTO SALVADO ACTOR:

DR. J.C.P., REPRESENTANTE LEGAL DE BBR, REPRESENTACIONES CIA LTDA. APODERADO GENERAL DE OCCIDENTAL EXPLORATION AND PRODUCTION COMPANY OEPC (RECURRENTE) DEMANDADO: DIRECTOR GENERAL Y DIRECTOR REGIONAL NORTE DEL SERVICIO DE RENTAS INTERNAS Quito, a 21 de diciembre de 2012, Las 14H20.-------------------------------------------VISTOS: La S. Especializada de lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional de Justicia es competente para conocer y pronunciarse sobre el recurso de casación en virtud de lo establecido en el artículo 184, numeral 1 de la Constitución de la República, artículo 185, segundo inciso, numeral 1 del Código Orgánico de la Función Judicial, artículo 1 de la Ley de Casación, la Resolución No 004-2012 de 25 de enero de 2012 emitida por el Consejo de la Judicatura y la Resolución de 30 de enero, dictada por el Pleno de la Corte Nacional de Justicia.------------------------------------------------------------------------------

17 RECURSO No. 357-2011 I. ANTECEDENTES 1.1.- BBR Representaciones Cía Ltda representada por el doctor J.C.P. en su calidad de apoderado de la sucursal en el Ecuador de OCCIDENTAL EXPLORATION AND PRODUCTION COMPANY, interpone recurso de casación en contra de la sentencia de 9 de agosto de 2011, expedida por la Quinta S. del Tribunal Distrital de lo Fiscal N°. 1, dentro del juicio de Impugnación N°. 24580, propuesto en contra del Director General y Director Regional Norte del Servicio de Rentas Internas. -----------------------------1.2.- El recurrente fundamenta su recurso en la causales primera y tercera del artículo 3 de la Ley de Casación. Considera el recurrente que en la sentencia en el caso de: A) las exportaciones ha existido A1. errónea interpretación del artículo innumerado a continuación del Art. 12 de la Ley de Hidrocarburos y del Art. 71 de la misma Ley, en razón del asunto sobre el cual se trabó la Litis es la forma en la cual debe determinarse la participación de la compañía y por ende su ingreso; para establecer esta participación, debe compararse el precio de venta con el precio de referencia y tomar el mayor valor, sostiene que el Servicio de Rentas Internas fundamenta su glosa en la afirmación de que el precio de referencia corresponde al “precio del mes anterior”, al de realización de la venta, mientras que OEPC considera que el precio de referencia debe considerarse es el “precio del mes corriente”. Que la S. en su fallo considera que la posición del Servicio de Rentas Internas es la correcta puesto que ha tomado el precio de referencia del mes anterior, para realizar esa afirmación analiza el artículo innumerado agregado a continuación del Art. 12 de la Ley de 18 RECURSO No. 357-2011 Hidrocarburos y Art. 71 de la misma Ley. Resalta que la participación es un derecho de la contratista que, deberá ser valorada de la comparación entre el precio de venta y el precio de referencia, que esa valoración constituirá el ingreso bruto de la contratista y que pagará el impuesto según las disposiciones de la Ley de Régimen Tributario Interno. Manifiesta que no existe referencia en la ley o el reglamento que tenga relación con el “mes anterior” pues de lo que se habla es del “último mes de ventas” sin embargo la S. interpreta el Art. 71 ratificando el proceder de la Administración Tributaria esto es considerando que el último “mes de ventas” es igual a “mes anterior” y por esta razón considera que la interpretación que ha dado la S. es errónea por cuanto no existe base legal para considerar lo referido. Indica que la S. ha ratificado la posición del SRI fundamentándose en el Art. 17.1 de las bases de contratación para la Octava Ronda de Licitaciones de los contratos de participación para la exploración y explotación de hidrocarburos, las mismas que no fueron antecedente del contrato con Occidental Exploration and Production Company para la interpretación del Art. 71 y que constituye un método de interpretación ajeno a los métodos generalmente aceptados en derecho y en particular, ajenos a la reglas del Art. 18 del Código Civil; esas bases no constituyen el Reglamento de aplicación de la Ley de Hidrocarburos por lo que el Decreto no puede ser la base para la interpretación de la Ley. Se ratifica de que la posición de Occidental Exploration and Production Company es lógica ya que el precio del petróleo fluctúa mes a mes, lo cual hace no sólo absurda la posición del SRI sino que injusta y antijurídica. Que la S. no ha 19 RECURSO No. 357-2011 realizado el análisis con respecto al hecho de que el propio Art. 71 establece que el precio de referencia será el precio promedio ponderado del último mes de ventas externas de hidrocarburos realizadas por Petroecuador de calidad equivalente ya que el crudo de un mes a otro, no es necesariamente de calidad equivalente argumento que considera para sostener que el Art. 71 no ha sido interpretado debidamente. Insiste en que la posición del SRI es injusta al pretender realizar el cobro del impuesto sobre la renta sobre ingresos no percibidos ya que la participación de la empresa era igual a los ingresos brutos los que deben ser efectivamente percibidos según lo dispone el Art. 71. A.2 Aplicación indebida del numeral 17.1 del Decreto 2845; ya que el contrato celebrado por el Estado Ecuatoriano con Occidental Exploration and Production Company no tuvo como base al Decreto Ejecutivo 2845, en razón de que no se fundamentó en las bases de contratación para la Octava Ronda de licitaciones; el contrato de OEPC tuvo como antecedente la Ley Reformatoria a la Ley de Hidrocarburos N°. 44 dictada para modificar los contratos de servicios en contratos de participación. A.3 Falta de aplicación del artículo 19 del Código Tributario. Alega el recurrente que la compañía Occidental Exploration and Production Company encuentra que, ha dejado de aplicarse el referido artículo, pues las estipulaciones contractuales de terceros no pueden modificar bajo ningún concepto la obligación tributaria; en el supuesto no consentido de que las partes contractualmente hayan querido que el sistema comparativo de fijación de precios sea ilógico y antijurídico, este acuerdo no puede ni debe enervar la obligación tributaria, pues se crearía un precedente jurídico nefasto 20 RECURSO No. 357-2011 en la aplicación de la Ley fiscal. A.4 Falta de aplicación del segundo inciso del Art. 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia y publicada en el Registro Oficial 572 de 17 de abril de 2009. Señala el recurrente que el segundo inciso del Art. 19 de la Ley de Casación establece que la triple reiteración de un fallo de casación constituye precedente jurisprudencial obligatorio y vinculante para la interpretación y aplicación de las leyes, excepto para la propia Corte Suprema; al respecto indica que la Corte Suprema de Justicia se ha pronunciado señalando que en caso de contradicción entre normas de distinta jerarquía, se deberá aplicar la norma superior, referido en particular a la aplicación de normas reglamentarias, cuando se encuentran en contradicción con lo dispuesto en la ley que reglamentan, pues la función de los reglamentos, es facilitar la aplicación de la ley, no crear nuevos supuestos y peor aún no sirven para interpretar una disposición legal; en todo caso debe ser al contrario, que la ley sirva para interpretar el reglamento y no al revés; sostiene que lo más grave es que el fundamento para ratificar la glosa ni siquiera es un reglamento, sino unas bases de contratación que, no fueron el antecedente del contrato de participación y que se trata de un Decreto Ejecutivo de inferior jerarquía con respecto a la Ley de Hidrocarburos vigente para el período impositivo 2001. Respecto de: B) B. sociales e indemnizaciones considera que existió: B.1 Falta de aplicación del Art. 4 del Código Tributario, Art. 257 de la Constitución Política del Ecuador de 1998, Arts. 425 y 76, numeral 6 de la Constitución de la República del Ecuador, falta de aplicación del segundo inciso 21 RECURSO No. 357-2011 del Art. 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la Resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia y publicada en el Registro Oficial 572 de 17 de abril de 2009; ya que manifiesta que el Art. 4 del Código Tributario establece que solamente mediante ley se pueden establecer, modificar o extinguir tributos. Así mismo la composición del impuesto, debe estar determinada en la ley, no en los reglamentos que solamente deben servir para aplicar la ley, por lo cual considerar como no deducible un gasto por disposición reglamentaria, no solamente que no es posible desde el punto de vista jurídico, sino que además es violatorio de otra disposición de superior jerarquía, como es el caso del Art. 257 de la Constitución de la República del Ecuador vigente en el ejercicio 2001, que manifiesta que solo por acto legislativo de órgano competente se podrán establecer, modificar o extinguir tributos. En relación a la Ley de Casación y Resolución de la Corte Nacional de Justicia, repite los fundamentos expuestos en líneas anteriores, señala además que la Administración Tributaria considera que la disposición reglamentaria que establece que los pagos por los cuales no se ha realizado la retención no son deducibles, no es sustento legal suficiente para levantar la glosa; sin embargo la Ley de Régimen Tributario no establecía para el ejercicio en cuestión una consideración de este tipo y por esta razón el Servicio de Rentas Internas debió aplicar la norma jerárquicamente superior al tenor del Art. 425 de la Constitución de la República del Ecuador. Con esta actuación la Administración Tributaria, castiga a OEPC de una forma desproporcionada ya que por no haber efectuado una retención que no le correspondía hacerlo, equivalente a un porcentaje mínimo, se pretende 22 RECURSO No. 357-2011 desconocer el gasto por el valor equivalente al 100% del gasto. B.2 Indebida aplicación del Art. 43 de la Ley de Régimen Tributario Interno, ya que los aportes al fondo no constituyeron ingresos percibidos por parte de los empleados de OEPC, sino que fueron pagados al fideicomiso, por lo que es evidente la indebida aplicación del artículo ya que los hechos no se subsumen a la norma. B.3 Indebida aplicación del Art. 9, numeral innumerado (actual 15) de la Ley de Régimen Tributario Interno y falta de aplicación del Art. 273 del Código Tributario. Manifiesta que en el fallo se aplica el Art. 9 de la Ley de Régimen Tributario Interno, el cual señala que para fines de la determinación y liquidación del impuesto a la renta están exonerados los siguientes ingresos: Las ganancias de capital, utilidades, beneficios o rendimientos distribuidos por los fondos de inversión, fondo de cesantía y fideicomisos mercantiles a sus beneficiarios, siempre y cuando estos fondos de inversión y fideicomisos mercantiles hubieren cumplido con sus obligaciones como sujetos pasivos satisfaciendo el impuesto a la renta que corresponda, de lo que se desprende que tales ingresos se encuentran exonerados siempre que, el fideicomiso cancele el impuesto a la Renta que le corresponda, lo que quiere decir que si el fideicomiso no paga impuesto a la renta, entonces los rendimientos si estarán gravados; considera que la sentencia se encuentra viciada porque no se explica cómo los fundamentos de hecho son pertinentes con respecto a la norma señalada, lo cual implica una falta de motivación de la sentencia en este punto; lo que se traduce en una falta de aplicación del Art. 273 inciso segundo del Código Tributario. Se menciona que el fallo se fundamenta en el Art. 17, 23 RECURSO No. 357-2011 numeral 1, literal i) del Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno, por cuanto las bonificaciones, agasajos y subsidios voluntarios pagados por los empleadores, se reconocen como costos y gastos necesarios para la generación de la renta siempre que hayan sido incorporados a su renta. Señala que no solamente la incorporación a la renta de los trabajadores se cumple cuando el fideicomiso realiza los pagos, sino que además es de considerar que esta norma reglamentaria estaría imponiendo condiciones no establecidas en la Ley, e inclusive contraviniéndola porque en caso de no efectuarse la retención, deberá sancionarse a la empresa con una multa equivalente al valor no retenido. B.4 Falta de aplicación del Art. 45 de la Ley de Régimen Tributario Interno. El recurrente alega que por este artículo se establece la obligación del fideicomiso de realizar las retenciones en la fuente a los trabajadores a medida que se vayan cumpliendo las condiciones establecidas en el contrato de fideicomiso por lo que, una vez que la prestación social fue cumplida por Occidental Exploration and Production Company a favor de todos los trabajadores, era obligación del fideicomiso realizar las retenciones que correspondan. En cuanto a: C) Gastos e intereses pagados al exterior respecto a la causal primera indica que existe: C.1. Falta de aplicación de los Arts. 300 y 301 de la Constitución del Ecuador (anteriores Arts. 256 y 257), Art. 82 de la Constitución del Ecuador (anterior Art. 23 numeral 26), Arts. 4 y 5 del Código Tributario, Art. 13 numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno, Art. 19 numeral 2do del Reglamento a la Ley de Régimen Tributario Interno y aplicación indebida del Art. 17 del Código 24 RECURSO No. 357-2011 Tributario. Se señala que en materia tributaria, rige a plenitud el principio de legalidad y de reserva de ley, los cuales se encuentran elevados a rango constitucional, a través de lo dispuesto en los Arts. 300 y 301 de la Constitución de la República del Ecuador; estos principios son concordantes con los principios tributarios establecidos en los Arts. 4 y 5 del Código Tributario, que han ocasionado una aplicación indebida del Art. 17 de mismo Código, ya que la potestad de la Administración Tributaria no puede rebasar los límites de la razonabilidad, ni alterar como se pretende los requisitos legales claramente definidos en materia de deducción de impuestos y más concretamente de la deducibilidad de los intereses pagados por créditos externos contratados para obtener, mantener y mejorar la renta gravada. Alega que, en la sentencia recurrida existe una falta de aplicación de los principios claramente incorporados en normas constitucionales y legales que impiden que la calificación del hecho generador dispuesto por el Art. 17 del Código Tributario, pueda sobrepasar los límites de la legalidad y la razonabilidad de las transacciones sujetas a esa calificación de tal forma que esta atribución no encuentre abusos en su aplicación, creando nuevos supuestos normativos con fines recaudatorios. Que el derecho a la deducción es una máxima de todo sistema tributario que encuentra asidero en lo dispuesto en el Art. 10 de la Ley de Régimen Tributario Interno y que guarda relación con lo señalado en el Art. 19 numeral 2 del Reglamento de aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno vigente para el ejercicio económico 2001. C.2. En cuanto a la causal tercera, sostiene que hay aplicación indebida de los preceptos jurídicos 25 RECURSO No. 357-2011 aplicables a la valoración de la prueba, constantes en los Arts. 115 del Código de Procedimiento Civil y 259 del Código Tributario que llevaron a la equivocada aplicación del Art. 17 del Código Tributario y a la no aplicación al caso de OEPC del Art. 13, numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno. Se señala que en la sentencia no se ha expresado la valoración de todas las pruebas producidas como lo exige el precepto establecido en el Art. 115 del Código de Procedimiento Civil y que no se ha realizado una valoración según las reglas de la Sana Crítica lo que ocasionó una equivocada aplicación del Art. 17 del Código Tributario pues, se ha concluido erróneamente “… que la conducta de la empresa actora a través de operaciones realizadas, perseguía por medio de una forma jurídica inadecuada, esto es, los “préstamos” de compañías relacionadas, lograr beneficiarse de la deducción contemplada en el numeral 3 del Art. 13 de la Ley de Régimen Tributario Interno” (sic) ; de esta manera, la falta de valoración de todas las pruebas así como la violación a las normas de la Sana Crítica condujeron a la no aplicación del Art. 13, numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno que establecía para el año 2001, que los intereses de créditos externos sí son deducibles, siempre que estén registrados en el Banco Central y que no excedan de las tasas de interés máximas referenciales fijadas por el Directorio del Banco Central del Ecuador, hechos que si han sido cumplidos por OECP. Finalmente en relación a: D) Gastos de viaje, impuestos, contribuciones y otros gastos de Administración y Ventas manifiesta que existe: D.1. Falta de aplicación del Art. 259, segundo inciso del Código Tributario y del Art. 139, numeral 2 del 26 RECURSO No. 357-2011 mismo Código. El recurrente alega que, como es de conocimiento público el 15 de mayo de 2006, el Ministro de Energía de ese entonces, emite resolución administrativa a través de la cual declara la caducidad del contrato celebrado con el Estado ecuatoriano para la exploración y explotación de crudo, por esta razón Petroecuador toma posesión de la empresa y asume las operaciones de los bloques. El 12 de mayo de ese mismo año se presentó el reclamo administrativo contra el acta de determinación, pero para cuando se abrió el término de prueba en sede administrativa, Occidental Exploration and Production Company no tuvo acceso a la documentación que permita probar que los gastos por esos conceptos fueron realmente efectuados; por esta razón el SRI debió haber requerido toda la información que necesitaba a Petroecuador o Petroamazonas. Sostiene que al violar las normas de procedimiento con respecto a la prueba y las formalidades para la emisión de los actos administrativos, el SRI no pudo fundamentar los hechos y se obstó el derecho de defensa de Occidental Exploration and Production Company.--------1.3.- Concedido el recurso de casación, la Administración Tributaria lo ha contestado indicando que, sobre la glosa exportaciones no ha existido una interpretación errónea, ni del Art. 12 de la Ley de Hidrocarburos ni del Art. 71 del Reglamento a dicha ley, ya que la sentencia de la S. de manera correcta considera que la Administración Tributaria ha obrado estrictamente apegada a las normas que rigen los contratos de participación interpretando en legal y debida forma la Ley de Hidrocarburos y su Reglamento, remitiéndose incluso al Decreto Ejecutivo 24825 en lo que tiene relación con los precios referenciales 27 RECURSO No. 357-2011 ya que la empresa actora fundamentó su procedimiento de cálculo en la subcláusula 8.2 del contrato de participación con una interpretación realizada a su conveniencia. Respecto a la glosa por beneficios sociales e indemnizaciones manifiesta que el actor en el recurso de casación solicita que se considere a PRODUFONDOS, como el administrador del fideicomiso encargado de realizar las retenciones en la fuente a los trabajadores, señala también que el recurso no es una segunda instancia, toda vez que la interposición del mismo tiene como finalidad verificar la legalidad de la sentencia y unificar los criterios jurídicos más no efectuar un nuevo análisis de la prueba aportada en el proceso; adicionalmente sostiene que, si los valores aún no son ingresos para el trabajador mal pueden ser considerados egresos o gastos para la empresa. Sobre la glosa por intereses pagados al exterior sostiene que en la sentencia no se ha violentado ninguna norma legal sino que se observa un adecuado análisis que ha llegado a la conclusión de que la conducta de la empresa actora a través de la operaciones realizadas, perseguía por medio de una forma jurídica inadecuada, esto es los préstamos de compañías relacionadas, para lograr beneficiarse de la deducción contemplada en el numeral 3 del Art. 13 de la Ley de Régimen Tributario Interno. Que respecto a la glosa de Viaje, Impuestos, contribuciones y otros; y, Otros Gastos de Administración y Ventas manifiesta que el actor reconoce que no ha podido probar sus gastos en la etapa administrativa y pretende que dentro del recurso la Administración Tributaria presente pruebas, alegando que no se ha aplicado el Art. 259 del Código Tributario e insiste que 28 RECURSO No. 357-2011 el recurso de casación no es una segunda instancia y no cabe efectuar un nuevo análisis de la prueba aportada en el proceso. Finalmente indica que la sentencia materia del recurso, no adolece de inconsistencias jurídicas y que se encuentra debidamente fundamentada, por lo que solicita se rechace el recurso interpuesto y se ratifique en su totalidad los actos impugnados. Pedidos los autos para resolver, se considera:------------------------------------------------------II.- ARGUMENTOS QUE CONSIDERA LA SALA ESPECIALIZADA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CORTE NACIONAL DE JUSTICIA 2.1.- Validez: En la tramitación de este recurso extraordinario de casación, se han observado las solemnidades inherentes a esta clase de impugnaciones, y no existe nulidad alguna que declarar. -----------------------------------------------------2.2.- Determinación de los problemas jurídicos a resolver: La S. Especializada de lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional de Justicia examinará si la sentencia impugnada por el recurrente tiene sustento legal y para ello es necesario determinar lo siguiente: -------------------------------------------A) ¿La sentencia del Tribunal a quo, incurre en la causal primera del artículo 3 de la Ley de Casación, al supuestamente haber interpretado erróneamente el artículo innumerado a continuación del Art. 12 de la Ley de Hidrocarburos y del Art. 71 de la misma Ley, al haber aplicado indebidamente el numeral 17.1 del decreto 2845, al existir la falta de aplicación del Art. 19 del Código Tributario, del segundo inciso del artículo 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia y publicada en el Registro 29 RECURSO No. 357-2011 Oficial 572 de 17 de abril de 2009 y decidir en el fallo que el caso de las exportaciones el valor del barril de petróleo debía calcularse al valor del mes anterior y no del mes corriente?.--------------------------------------------------------------B) ¿La decisión del Tribunal a quo incurre en la causal primera del artículo 3 de la Ley de Casación, al supuestamente haber falta de aplicación del Art. 4 del Código Tributario, Art. 257 de la Constitución Política del Ecuador de 1998, Arts. 425 y 76, numeral 6 de la Constitución de la República del Ecuador, falta de aplicación del segundo inciso del Art. 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia y publicada en el Registro Oficial 572 de 17 de abril de 2009, indebida aplicación del Art. 43 de la Ley de Régimen Tributario Interno, indebida aplicación del Art. 9, numeral 15 (actual Art. 15) de la Ley de Régimen Tributario Interno, falta de aplicación del Art. 273 del Código Tributario y falta de aplicación del Art. 45 de la Ley de Régimen Tributario Interno, al decidir en el fallo que respecto a los beneficios sociales e indemnizaciones el contribuyente debió cancelar el valor del impuesto que establecía la ley?.--------------------------------------------------------------C) ¿La sentencia incurre en la causal primera del Art. 3 de la Ley de Casación, al supuestamente haber falta de aplicación de los Arts. 300, 301 y 82 de la Constitución de la República del Ecuador (anteriores artículos 256 y 257 y Art. 23 numeral 26 respectivamente), Arts. 4 y 5 del Código Tributario, Art. 13 numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno, Art. 19 numeral 2 del Reglamento a la Ley de Régimen Tributario Interno y aplicación indebida del Art. 17 del Código Tributario y, respecto de la causal tercera por 30 RECURSO No. 357-2011 supuestamente existir indebida aplicación de los preceptos jurídicos aplicables a la valoración de la prueba constantes en los Arts. 115 del Código de Procedimiento Civil y 259 del Código Tributario, que aparentemente llevaron a la equivocada aplicación del Art. 17 del Código Tributario y a la no aplicación al caso de OEPC del Art. 13, numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario, al decidir en el fallo que sobre los gastos e intereses pagados al exterior se trataba de empresas vinculadas y no podrían beneficiarse de la exoneración respectiva?------------------------------------------------------------------------------------------D) ¿El fallo del Tribunal A quo, incurre en la causal primera del artículo 3 de la Ley de Casación por la falta de aplicación del Art. 259, segundo inciso del Código Tributario y del Art. 139 del mismo código, en relación a los gastos de viaje, impuestos, contribuciones y otros gastos de Administración y Ventas?. --------------------------------------------------------------------------------------------III.- MOTIVACIÓN y RESOLUCIÓN DE LOS PROBLEMAS JURÍDICOS 3.1.- En primer lugar, hay que señalar que la casación es un recurso extraordinario que tiene como objetivo la correcta aplicación e interpretación de las normas de derecho sustanciales como procesales dentro de la sentencia del inferior, teniendo como impedimento la revaloración de la prueba, criterio que ha sido puesto de manifiesto en varios fallos de la S..-------------------------3.2.- Esta S. Especializada formula las siguientes consideraciones: A) Respecto a la causal primera, es pertinente señalar, lo que manifiesta el D.S.A.U. en su libro La Casación Civil en el Ecuador:“La causal 31 RECURSO No. 357-2011 primera del artículo 3 contiene la llamada violación directa de la ley sustantiva o de los precedentes jurisprudenciales obligatorios en la sentencia recurrida, que haya sido determinante en su parte resolutiva. Sobre el tema la Primera S. de lo Civil y M. ha dicho: Se trata de la llamada transgresión directa de la norma legal en la sentencia, y en ella no cabe consideración respecto de los hechos, pues se parte de la base que es correcta la apreciación del Tribunal ad-quem sobre el valor de los medios de prueba incorporados al proceso, por lo que corresponde al Tribunal de Casación examinar a base de los hechos considerados como ciertos en la sentencia, sobre la falta de aplicación, aplicación indebida o errónea interpretación de los artículos citados por el recurrente”. Se observa en el proceso que el Tribunal A-quo decidió en función de las pruebas presentadas por el actor y el demandado, y llegó a la comprobación de lo que sostiene la Administración Tributaria. Efectivamente las pruebas exhibidas, a criterio del Tribunal a quo, han sido objetivas y capaces de tener la fuerza y valor probatorio, lo que le ha permitido decidir con equidad, observando el principio de la verdad procesal establecido en el Art. 27 del Código Orgánico de la Función Judicial. Esta S. Especializada deja expresamente señalado que en la causal primera se parte de hechos probados, es decir que no cabe una nueva consideración de los mismos, ya que los medios de prueba fueron analizados y apreciados por el Tribunal A quo; en definitiva lo que persigue la causal primera, es examinar la aplicación indebida de las normas sobre dichos hechos. Respecto al primer problema planteado sobre Exportaciones se invoca la causal respecto a la supuesta errónea 32 RECURSO No. 357-2011 interpretación del artículo innumerado a continuación del Art. 12 de la Ley de Hidrocarburos y del Art. 71 de la misma Ley, la indebida aplicación del numeral 17.1 del Decreto 2845, la falta de aplicación del artículo 19 del Código Tributario y la falta de aplicación del segundo inciso del artículo 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la Resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia y publicada en el Registro Oficial 572 de 17 de abril de 2009; Para entrar al análisis, es necesario establecer lo que la Ley de Hidrocarburos dispone al respecto: “Art 12-A.-… Son contratos de participación para la exploración y explotación de hidrocarburos, aquellos celebrados por el Estado por intermedio de PETROECUADOR, mediante los cuales delega a la contratista con sujeción a lo dispuesto en el numeral uno del artículo 46 de la Constitución Política de la República, la facultad de explorar y explotar hidrocarburos en el área del contrato realizando por su cuenta y riesgo todas las inversiones, costos y gastos requeridos para la explotación, desarrollo y producción. La contratista, una vez iniciada la producción tendrá derecho a una participación en la producción del área del contrato, la cual se calculará a base de los porcentajes ofertados y convenidos en el mismo, en función del volumen de hidrocarburos producidos. Esta participación valorada al precio de venta de los hidrocarburos del área del contrato, que en ningún caso será menor al precio de referencia, constituirá el ingreso bruto de la contratista del cual efectuará las deducciones y pagará el impuesto a la renta de conformidad con las reglas previstas en la Ley de Régimen Tributario Interno. La participación de la contratista también podrá ser recibida, en dinero, previo acuerdo con PETROECUADOR. En caso 33 RECURSO No. 357-2011 de devolución o abandono total del área del contrato por la contratista, nada deberá el Estado y quedará extinguida la relación contractual”. “Art. 71.- Las regalías, el impuesto a la renta, las participaciones del Estado y, en general, los gravámenes dependientes de los precios de venta de los hidrocarburos en el mercado externo, se regularán por los precios efectivos de venta o de referencia, según las circunstancias imperantes. El valor equivalente a la regalía, que corresponda pagar a PETROECUADOR, y las participaciones de las entidades estatales dependientes de los precios de venta de los hidrocarburos en el mercado externo, se regularán por los precios efectivos de venta FOB de dichos hidrocarburos. Los que correspondan a las compañías, se regularán de conformidad con lo dispuesto en el inciso anterior. El precio de referencia de los hidrocarburos será el precio promedio ponderado del último mes de ventas externas de hidrocarburos realizadas por PETROECUADOR, de calidad equivalente. En el caso del gas natural se considerará el precio de referencia de los energéticos sustituibles…” .(El Subrayado es de la S.). Esta S. no aprecia que en la sentencia haya existido interpretación errónea, de los artículos referidos ya que, claramente en el Art. 71 de la Ley de Hidrocarburos se establecía que el precio de referencia de los hidrocarburos será el precio promedio ponderado del último mes de ventas externas de hidrocarburos realizadas por PETROECUADOR, de calidad equivalente…situación que se ratifica en el Art. 9 literal b de su Reglamento que indica: “ Art 9.-

Participaciones:… Iniciada la producción de hidrocarburos, que será medida en el centro de fiscalización y entrega, la contratista tendrá derecho a su 34 RECURSO No. 357-2011 participación en la producción del área del contrato, la cual se calculará en base a los porcentajes acordados en el contrato, en función del volumen de los hidrocarburos producidos, y de acuerdo a la fórmula establecida en las bases de contratación. Igualmente, el Estado por intermedio de PETROECUADOR, recibirá su participación en el centro de finalización y entrega, que será medida en el centro de fiscalización y calculada de acuerdo a la fórmula establecida en las bases de contratación. Estas participaciones también podrán ser recibidas por las partes en dinero, en forma mensual, reconociéndose intereses por mora, de ser el caso, de acuerdo a lo convenido en el contrato. La participación del Estado en los contratos de petróleo crudo, en ningún caso será menor a 12.5 por ciento de la producción total fiscalizada del área del contrato, cuando el volumen sea menor a 30.000 barriles diarios, al 14 por ciento cuando esta se encuentre entre 30.000 y 60.000 barriles diarios y al 18.5 por ciento cuando la producción supere 60.000 barriles diarios. Estos límites no rigen para el caso de los contratos de gas natural libre, conforme al artículo 19 de la Ley No. 44 que deroga el artículo 38 de la Ley de Hidrocarburos. La participación de la contratista no está sujeta al pago de regalías, sin embargo, de la participación del Estado en los contratos de petróleo crudo, el Ministro de Finanzas y Crédito Público destinará el porcentaje equivalente a las regalías que corresponda a los partícipes. Se entenderá como el porcentaje equivalente a la regalías que corresponda a los partícipes, aquél que se calcule en base de la producción total fiscalizada de petróleo crudo del área del contrato; esto es, el resultante de la suma de las participaciones del Estado y de la contratista… b) Precio de 35 RECURSO No. 357-2011 referencia en el contrato de petróleo crudo: Es el precio promedio ponderado por volumen del último mes de ventas externas de petróleo crudo realizadas por PETROECUADOR, de calidad equivalente. (El subrayado es de la S.). De la lectura de las normas transcritas, se puede colegir que el impuesto a la renta, se regulará por los precios efectivos de venta o de referencia, según las circunstancias imperantes, es decir, que se tomará el precio efectivo de venta cuando éste sea mayor al precio de referencia. Por su parte, se tomará en cuenta el precio referencial, esto es, el precio promedio ponderado del último mes de ventas externas de hidrocarburos realizadas por PETROECUADOR, de calidad equivalente, cuando el precio de venta efectivo es menor la referencial. Ahora bien, es preciso determinar a que se refieren las disposiciones legales antes citadas cuando expresan “último mes de ventas externas de hidrocarburos”, por un lado se tiene la postura del recurrente que dice que debe ser “el precio del mes corriente”, mientras que la posición de la Administración Tributaria es “el precio del mes anterior”. No cabe duda, que no se puede considerar como válida la argumentación de que el “último mes de ventas externas”, es el mes corriente, pues éste, aún no culmina y no se puede determinar las ventas realizadas dentro del mismo, por tanto, la correcta interpretación de la frase el último mes de ventas externas, se entiende como el mes anterior. Esta S. cree que la interpretación de la parte actora no se sujeta a lo establecido en la normativa que alega ha sido infringida; la empresa debió aplicar las disposiciones legales y no interpretar la norma a su conveniencia, por lo que esta S. considera que no existe errónea 36 RECURSO No. 357-2011 interpretación de los artículos innumerados 12 y 71 de la Ley de Hidrocarburos. En cuanto a la aplicación indebida del numeral 17.1 del Decreto 2845 hay que considerar lo que textualmente indica el Art. 17 del Decreto Ejecutivo 2845:” 17. Precio de Referencia.-Es el precio promedio ponderado por volumen del último mes de ventas externas de hidrocarburos realizadas por PETROECUADOR, de calidad equivalente. 17.1 En caso de que PETROECUADOR no haya realizado ventas externas en el mes inmediatamente anterior, o el precio de referencia no fuere representativo que, el precio de referencia se establecerá en base de una canasta de crudos acordada por las partes, cuyos Precios serán obtenidos de publicaciones especializadas de reconocido prestigio”. (El subrayado es de la S.). Si bien es cierto, en la sentencia se aprecia que el Tribunal hace relación al Decreto Ejecutivo 2845 sobre el que se pronuncia la Administración Tributaria, no es menos cierto, que aclara que la Administración ha actuado apegada a la Ley de Hidrocarburos y su Reglamento, y toma únicamente como referencia este criterio; pero al mismo tiempo señala que lo que consta expresamente en el contrato suscrito entre la empresa y Petroecuador demuestra la ampulosidad de la Ley, en cuanto a establecer que en el caso de que Petroecuador no haya realizado ventas en el mes calendario inmediatamente anterior, el Precio de referencia se establecerá en base de una canasta de crudos acordada por las partes. Por lo expresado y al verificar que el Tribunal A quo mencionó como referencia el Art. 17 del Decreto Ejecutivo N° 2845, conforme se verifica en las piezas procesales, fjs 1527, considerando séptimo, numeral 7.2 de la sentencia, esta S. considera que no existió 37 RECURSO No. 357-2011 aplicación indebida del Decreto referido. En relación a la falta de aplicación del Art 19 del Código Tributario se indica textualmente su contenido: “ Art. 19.Estipulaciones con Terceros.- Las estipulaciones contractuales del sujeto pasivo con terceros, no pueden modificar la obligación tributaria ni el sujeto de la misma. Con todo, siempre que la Ley no prohíba la traslación del tributo, los sujetos activos podrán exigir, a su arbitrio, la respectiva prestación al sujeto pasivo o a la persona obligada contractualmente”. Partiendo de esta disposición legal, se determina que no existe falta de aplicación del Art. 19 del Código Orgánico Tributario ya que en la sentencia se enuncian las normas legales que se aplican al caso y las responsabilidades de cada una de las partes, sin que esto constituya que la obligación tributaria se modifique por la estipulación contractual, considerando también que las facultades reglamentaria y determinadora de la Administración Tributaria no se han perdido. Finalmente, no existe falta de aplicación del segundo inciso del Art. 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia publicada en el Registro Oficial 572 de 17 de abril de 2009, puesto que no existen fallos de triple reiteración de la ex Corte Suprema de Justicia, sobre casos de contradicción entre normas de distinta jerarquía, por el contrario se evidencia que el pronunciamiento de la S. de instancia es respecto al contenido y aplicación del Art. 71 de la Ley de Hidrocarburos y su Reglamento, con lo que se ratifica incluso la observancia del rango jerárquico de las normas en aplicación de la pirámide normativa de K.. B) El segundo problema que se menciona sobre B. sociales tiene relación a la falta 38 RECURSO No. 357-2011 de aplicación del Art. 4 del Código Orgánico Tributario, Art. 257 de la Constitución Política del Ecuador de 1998, Arts. 425 y 76, numeral 6 de la Constitución de la República del Ecuador, falta de aplicación del segundo inciso del Art. 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la Resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia y publicada en el Registro Oficial 572 de 17 de abril de 2009, indebida aplicación del Art. 43 de la Ley de Régimen Tributario Interno, indebida aplicación del Art. 9, numeral 15 (actual 15) de la Ley de Régimen Tributario Interno, falta de aplicación del Art. 273 del Código Orgánico Tributario y falta de aplicación del Art. 45 de la Ley de Régimen Tributario Interno. Del análisis del proceso se observa que a foja 12 del juicio 24580 objeto de la litis, en el escrito de interposición de la demanda en el numeral 4 el demandante indica textualmente que: “ De acuerdo con la Resolución impugnada, la Administración Tributaria considera como un gasto no deducible la cantidad de USD. 170.300,24, valor aportado por OEPC al Plan de Cesantía Especial para empleados que lo administra la empresa Administradora de Fondos y Fideicomisos PRODUFONDOS S.A. respecto del Fideicomiso denominado “Programa de Ahorros y Retiro para los empleados y personal ecuatoriano calificado de Occidental Exploration and Production Company.” El Art. 17 numeral 1 literal i del Reglamento para la aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno textualmente indicaba: “Gastos Generales deducibles.- Bajo las condiciones descritas en el artículo precedente y siempre que no hubieren sido aplicadas al costo de producción, son deducibles los gastos previstos por la Ley de Régimen Tributario Interno, en los términos 39 RECURSO No. 357-2011 señalados en ella y en este Reglamento, tales como: 1. Remuneraciones y beneficios sociales i) Las bonificaciones, agasajos y subsidios voluntarios pagados por los empleadores a sus empleados o trabajadores, a título individual, se considerarán actos de pura liberalidad si no están exentos y no han sido incorporados a la renta gravable del empleado o trabajador beneficiario de ellas. Se excluyen de esta presunción, los gastos correspondientes a agasajos que no impliquen un ingreso personal del empleado o trabajador, los mismos que serán deducibles para el empleador y no constituirán ingreso gravable para el empleado o trabajador;”. Claramente se puede verificar que el Plan de Cesantía para empleados de Occidental Exploration and Production Company constituye un acto de pura liberalidad, ya que no han sido incorporados a la renta gravable del empleado o trabajador beneficiario y que, al tratarse de un rubro adicional al sueldo de los trabajadores el empleador debió realizar la retención respectiva y en el caso del fideicomiso la retención respecto a los intereses que generó el capital. Sobre la falta de aplicación del Art. 4 del Código Orgánico Tributario, del segundo inciso del Art. 19 de la Ley de Casación y del Art. 4 de la Resolución emitida por la Corte Nacional de Justicia, esta S. considera que el objeto de los reglamentos es facilitar el mejor cumplimiento y aplicación de la ley y que efectivamente existen fallos de la S. en este sentido, por lo cual no existe la falta de aplicación alegada. En cuanto a la indebida aplicación de los Arts. 9, numeral 15 y Art. 43 de la Ley de Régimen Tributario Interno esta S. no coincide con el pronunciamiento del actor en razón de que en el presente caso 40 RECURSO No. 357-2011 se trata de un beneficio adicional para los trabajadores, cuyos valores para efectos de la deducción debieron haber sido retenidos por la empresa y como se puede evidenciar dicha retención no se ha producido, por esta razón no existe la indebida aplicación citada. Finalmente sobre la falta de aplicación del Art. 273 del Código Orgánico Tributario y Art. 45 de la Ley de Régimen Tributario Interno, esta S. evidencia que la sentencia recurrida cumple con la debida motivación que confronta los hechos con el derecho y en la que se ha justificado la decisión que adoptó la S. sin existir la falta de aplicación del Art. 273 del Código Orgánico Tributario y, respecto al Art. 45 de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno no existe la falta de aplicación invocada ya que el fideicomiso no puede realizar la retención; que en el presente caso, debió efectuarla la empresa en el momento de su traspaso al fideicomiso por constituir un ingreso adicional para sus trabajadores. Es criterio de esta S. especializada que el Tribunal A-quo actúo en derecho al confirmar la glosa referida. C) Sobre el tercer problema relacionado a los gastos por intereses pagados al exterior que dice relación a la falta de aplicación de los Arts. 300, 301 y 82 de la Constitución de la República del Ecuador (anteriores artículos 256 y 257 y Art. 23 numeral 26 respectivamente), Arts. 4 y 5 del Código Orgánico Tributario, Art. 13 numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno, Art. 19 numeral 2 del Reglamento a la Ley de Régimen Tributario Interno y aplicación indebida del Art. 17 del Código Orgánico Tributario y, respecto de la causal tercera por supuestamente existir indebida aplicación de los preceptos jurídicos aplicables a la valoración de la prueba constantes en los Arts. 115 del 41 RECURSO No. 357-2011 Código de Procedimiento Civil y 259 del Código Orgánico Tributario, que aparentemente llevaron a la equivocada aplicación del Art. 17 del Código Orgánico Tributario y a la no aplicación al caso de OEPC del Art. 13, numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario, esta S. que la apreciación del Tribunal A quo respecto a la figura de provisión de fondos es la correcta, ya que no corresponde a un préstamo (crédito), el mismo que debió haberse cancelado el capital e intereses o abonos al capital más los intereses en condiciones normales. El Tribunal A-quo, en su sentencia ratifica que se trata de la figura de provisión de fondos entre empresas vinculadas y, al existir fallos emitidos por esta S. respecto al principio de realidad económica, en los que se ha considerado los principios rectores del sistema tributario y de los tributos en particular, así como el de capacidad contributiva, por el cual se ha de gravar la capacidad de pago, principio que es de carácter material y que conduce a que se haga prevalecer la sustancia sobre la forma, esta S. Especializada considera que no ha existido falta de aplicación o aplicación indebida de las normas referidas y citadas por el recurrente ya que el Tribunal A quo, al aplicar lo establecido en las leyes de la materia, ha actuado conforme a derecho aplicando los principios de legalidad y seguridad jurídica. Respecto a la causal tercera esta S. indica lo que el Art. 3 de la Ley de Casación, establece: “Aplicación indebida, falta de aplicación o errónea interpretación de los preceptos jurídicos aplicables a la valoración de la prueba, siempre que hayan conducido a una equivocada aplicación o a la no aplicación de normas de derecho en la sentencia o auto”. Esta causal se refiere a lo que la doctrina 42 RECURSO No. 357-2011 denomina violación indirecta de la norma sustantiva y contempla varias situaciones jurídicas que no pueden darse simultáneamente y que deben ser individualizadas para su pertinente demostración en cada caso. La aplicación indebida es la atribución equivocada de una disposición legal o precepto jurídico a un alcance que no tiene; la falta de aplicación es la omisión que realiza el juzgador en la utilización de las normas o preceptos jurídicos que debían aplicarse a una situación concreta, conduciendo a un error grave en la decisión final; mientras que la errónea interpretación, consiste en la falta que incurre el juzgador al dar desacertadamente a la norma o precepto jurídico aplicado, un alcance mayor o menor o distinto, que el descrito por el legislador. Se analiza, que en aplicación de cualquiera de estas situaciones, en lo que respecta a la causal invocada, es necesario cumplir con las siguientes condiciones recurrentes establecidas en la doctrina y jurisprudencia: 1.Identificación en forma precisa del medio de prueba que a su juicio ha sido erróneamente valorado en la sentencia; 2.- Establecimiento con precisión de la norma procesal sobre valoración de prueba que ha sido violada; 3.Demostración con lógica jurídica en qué forma ha sido violada la norma sobre valoración del medio de prueba respectivo; y, 4) Identificación de la norma sustantiva o material que ha sido aplicada erróneamente o que no ha sido aplicada a consecuencia del yerro en la valoración probatoria. En el presente caso se cumple la condición primera ya que el recurrente señala los informes periciales como medios de prueba que han sido erróneamente valorados. En cuanto a la segunda condición señala el Art. 115 del Código de Procedimiento 43 RECURSO No. 357-2011 Civil y Art. 259 del Código Orgánico Tributario. Respecto a la tercera condición en su escrito de casación indica los hechos que considera justificativos para demostrar su aseveración y, finalmente sobre la causal cuarta indica la equivocada aplicación del Art. 17 del Código Tributario y a la no aplicación del Art. 13, numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario. Al alegar el recurrente, que existe indebida aplicación de los preceptos jurídicos aplicables a la valoración de la prueba constantes en los Arts. 115 del Código de Procedimiento Civil y 259 del Código Orgánico Tributario que llevaron a la equivocada aplicación del Art. 17 del Código Orgánico Tributario y a la no aplicación al caso de OEPC del Art. 13, numeral 3 de la Ley de Régimen Tributario Interno, esta S. manifiesta que los asuntos relativos a la valoración de la prueba son de competencia de la S. Juzgadora, por lo que no amerita conocer en casación; sobre este asunto, se señala que no existe la equivocada aplicación o la no aplicación de los artículos referidos ya que con los fundamentos presentados por las partes, el Tribunal A quo no reconoce la figura del préstamo que podría enmarcase en la normativa citada y dar lugar a la causal invocada. Al respecto también se precisa referirse a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario en el Art. 258 respecto a que la carga de la prueba, que prevé que es obligación del actor probar los hechos que ha propuesto afirmativamente en la demanda y que ha negado expresamente la autoridad demandada, salvo aquellos que se presuman legalmente. Lo manifestado por la S. juzgadora, se remite a la actuación de la prueba presentada por las partes más aún cuando la parte actora admite que son empresas relacionadas. D) Finalmente sobre el cuarto 44 RECURSO No. 357-2011 problema enunciado relativo a la falta de aplicación del Art. 259, segundo inciso del Código Orgánico Tributario y del Art. 139, en relación a los gastos de viaje, impuestos, contribuciones y otros gastos de Administración y Ventas se verifica que tanto el actor como el demandado han accedido de forma gratuita a la justicia y a la tutela efectiva, imparcial y expedita de sus derechos e intereses, por lo que no se observa que los intervinientes en este proceso se hayan encontrado en una situación de indefensión, más aún cuando a fojas mil quinientas veinte y nueve del proceso el Tribunal A-quo indica que el actor no fundamenta ni prueba las razones por las cuales no son deducibles dichos gastos, por lo cual no se configura la causal primera invocada respecto a la falta de aplicación de las disposiciones legales referidas.--------------------------------------------------------------------------------------------IV.- DECISIÓN Por las consideraciones expuestas, la S. Especializada de lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional, ADMINISTRANDO JUSTICIA EN NOMBRE DEL PUEBLO SOBERANO DEL ECUADOR, POR AUTORIDAD DE LA CONSTITUCIÓN Y LEYES DE LA REPÚBLICA, expide la siguiente: ------------V.- SENTENCIA Rechaza el recurso interpuesto. N.. Publíquese y devuélvase.- f) D.J.S.N., M.T.P.V.(., G.D.V. JUECES NACIONALES Y CONJUEZ. Certifico.- f) Dra. C.E.D.Y.. SECRETARIA RELATORA ENCARGADA 45 ), G.D.V. JUECES NACIONALES Y CONJUEZ. Certifico.- f) Dra. C.E.D.Y.. SECRETARIA RELATORA ENCARGADA 45

RATIO DECIDENCI"1. La participación, calculada en función del volumen de hidrocarburos producidos, se valora al precio de venta de los hidrocarburos, precio de venta que en ningún caso podía ser menor al precio de referencia; la participación, así determinada, sirve entre otras cosas, para el pago del impuesto a la renta; Las operaciones que dependen de los precios de los hidrocarburos, entre ellos el impuesto a la renta, se regulan o por los precios efectivos de venta o por los precios de referencia, según corresponda, lo cual, implica que si el precio de venta es menor, cabe aplicar el precio de referencia, ya que si el precio de venta es mayor al de referencia, aplica el de venta efectiva; Ahora bien, el Art. 71 de la Ley de hidrocarburos y la Ley 44 Reformatoria de la Ley de Hidrocarburos, publicada en el Registro Oficial No. 326 de 29 de noviembre de 1993, agregó después del art. 12 una disposición sobre los contratos de participación para la exploración y explotación de hidrocarburos , ambas hablan de los “precios de referencia”, categoría que tiene como propósito tener un elemento para realizar los respectivos análisis comparativos, en este caso, entre el precio efectivo de venta (precio real) con el precio de referencia (que se obtiene promediando el precio efectivo de venta de un periodo determinado, en este caso un mes); por lo que para que sirva de parámetro de análisis, no puede ser otro que el de mes vencido, esto es el anterior al de producida la venta, así, si hoy a mediados de octubre, tomo el precio real de venta, para realizar la comparación, debo hacerlo con el “mes” último que no puede ser otro que el mes de septiembre, no a esta fecha de octubre porque no es mes concluido y porque muy probablemente, si comparo con “precios referenciales” de mes “corriente” como sugiere el recurrente -tal término no consta en la norma en análisis- no exista diferencia entre el precio efectivo de venta y el precio de referencia por la ausencia de variación en los precios, con lo que pierde razón de ser el que se cuente con esta categoría de comparación; inclusive podría ser perjudicial para la propia empresa únicamente si el precio referencial del último mes resulta superior, ya que solo en ese caso cabría aplicar aquel, no así si el precio efectivo de venta es superior, en cuyo caso, siempre se debe aplicar éste por ser el mayor. 2. La no deducibilidad del gasto que si bien está vinculado con la actividad de la empresa al tratarse de un beneficio laboral de sus trabajadores, no obedece al hecho de no haber realizado retención, ya que tales aportes no están sujetos a retención porque no constituyen rentas gravadas para el fideicomiso, con lo que no se cumple con lo previsto en el art. 45 de la LRTI, sino al hecho de que su entrega a los beneficiarios, los trabajadores, está sujeto a las condiciones previstas en la escritura de constitución del fideicomiso, hecho futuro e incierto que puede o no ocurrir, con lo que la deducibilidad para la empresa aportante, así como la retención al trabajador, solo procede cuando éste haya recibido efectivamente el beneficio, pues muy bien puede ocurrir que el fideicomiso no llegue a tener beneficiarios o el propio constituyente lo cancelare antes de que los beneficiarios lo reciban, en cuyo caso los valores retornarían al constituyente o sus sucesores, en aplicación de lo previsto en el art. 116 inciso segundo de la Ley de Mercado de Valores aplicable al ejercicio en cuestión. Por tales consideraciones se confirma la glosa. 3. Cuando el hecho generador atienda conceptos económicos, se tendrá en cuenta las situaciones o relaciones económicas que efectivamente existan, es decir, se debe indagar la esencia del negocio en ciernes, de manera que prevalezca ella sobre la forma dada por las partes; En el presente caso la duda está centrada en la existencia del crédito. La justificación de la Administración para considerar que se trata de provisión de fondos y no de crédito esta sustentada en el hecho de que se trata de una operación entre compañías que constituyen un “conjunto económico”, por tratarse de empresas relacionadas que no es negado por la actora, que no existe relación deudor-acreedor, pues nadie puede contratar consigo mismo. Estos argumentos para que desvirtúe la existencia del crédito y sustente a tesis de la prevalencia de la sustancia sobre la forma, obedece al hecho de que, recurrir a la figura de un crédito entre partes relacionadas, materializa un efecto económico, que es la deducción de los intereses pagados, lograr beneficiarse de la deducción contemplada en el numeral 3 del art. 13 de la Ley de Régimen Tributario Interno, vigente en esa fecha, perjudicando el resultado final del ejercicio, ya que con similar razonamiento, y como lo reconoce la propia empresa actora, sus mecanismos de financiamiento de las obligaciones contractuales están dados por recursos propios, provisiones de casa matriz y estos llamados “prestamos” con partes relacionadas, que bien pudieron ser atendidos mediante el mecanismo de provisión de fondos, de la propia empresa o de la casa matriz, solo que en estos casos, no habría obligación de cubrir intereses; indagar con elementos ciertos, la esencia sobre la forma, de ninguna manera atenta al principio de seguridad jurídica, ni el principio de legalidad consagrados en la Constitución como elementos rectores del régimen tributario; por lo expuesto, se confirma la glosa."

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