La función indemnizatoria y resarcitoria del recargo tributario
| Autor | Javier Bustos A./Marisabel Merizalde/Sthepany Galarza |
| Cargo | Profesor titular de Derecho Tributario/Candidata al título de Abogada/Candidata al título de Abogada |
| Páginas | 247-259 |
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Ver Nota1
Este artículo pretende profundizar en dicho análisis a la luz de la integralidad del Derecho, para establecer si un ente público en el ejercicio de una potestad estatal tiene derecho a ser indemnizado por el particular.
La Corte parte de un presupuesto, de una sencillez y claridad absoluta de la normativa tributaria, connatural a todo ciudadano; ¡cosa más alejada de la realidad!. ¿Debe
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“indemnizar” el ciudadano al Estado, por el solo hecho de aplicar la norma con un criterio de interpretación que difiere del que sostiene la Administración para exigir el mayor pago de impuestos? Sin duda que no.
El “recargo” como respuesta a un sistema tributario complejo es una contradicción. Critica JOAN-FRANCESC PONT CLEMENTE2:
“…Desde luego, necesitamos menos leyes. En ocasiones, nos basta la Constitución y nos sobran las leyes que sólo sirven para restringir los derechos o ensombrecer los deberes contenidos en la Carta Magna. Necesitamos, conviene repetirlo, menos leyes, más inteligibles, más sencillas, técnicamente bien construidas. Leyes que regulen en abstracto y genéricamente los mandatos surgidos de la realidad social y leyes que huyan del casuismo enfermizo, fuente siempre de injusticias. Leyes, en fin, estables en el tiempo, respetables y respetadas, cuyo cumplimiento sea razonable esperar y exigir”.
El Estado en todas sus actuaciones tiene como principal objetivo precautelar el interés colectivo de los ciudadanos. Es así que la Administración Pública, a través de sus diferentes órganos, resguarda este interés mediante la aplicación de un conjunto de potestades exorbitantes que están dirigidas a crear, modificar o extinguir derechos a través de la expedición de actos unilaterales.
De acuerdo con la Doctrina la Administración Pública ha ido evolucionando en su concepto así:
“En un inicio la Administración Pública era entendida como toda actividad de gobierno, las cuales comprendían todas las actividades del Estado como eran la legislación, justicia y administración3”.
Pero durante el proceso de la evolución del Estado, esas ramas fueron separándose entre sí y fueron concebidas como los Poderes del Estado, Poder Judicial, Poder Legislativo y Poder Ejecutivo, más tarde éstos se transformaron en Funciones del Estado.
Pues se entiende que:
El “poder» del Estado es único; las «funciones» son múltiples. Las atribuciones de las funciones a los órganos no constituyen división de poder sino distribución de funciones.» En lugar de una separación de los poderes, podrá hablarse más bien de una separación de las funciones.4
Es así que para toda la actividad que no se refería a la tutela de justicia (función
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judicial) ni la gestión de legislación (función legislativa), se entendió como la actividad administrativa ejercida por la función ejecutiva. Pero este concepto no fue suficiente, pues aludía a un criterio orgánico y excluyente, además no solo la función ejecutiva ejerce gestiones administrativas, también el legislativo y judicial las ejecuta.
Razón por la cual, hoy por hoy se entiende a la administración pública a través de un concepto material, el cual tiene varias acepciones. El tratadista Agustín Gordillo la entiende como: “la actividad práctica que el Estado desarrolla para cuidar, de modo inmediato, los intereses públicos.”5
De acuerdo con los autores Eduardo García de Enterría y Ramón Fernández, la Administración Pública se refiere a: “la actividad concreta del Estado dirigida a la satisfacción de las necesidades colectivas, de manera directa e inmediata.”6
Marienhoff por su parte considera que:
“es la actividad permanente, concreta y práctica, del Estado, ejercida a través de los diferentes órganos administrativos, que tiende a la satisfacción inmediata de las necesidades y derechos del grupo social y de los individuos que lo integran.”7
Una vez que se ha realizado este análisis cronológico del significado de Administración Pública se comprende a ésta como un conjunto de Órganos Administrativos que desarrollan una actividad concreta para el alcance de un fin, el bien colectivo, a través de la promoción y garantía de los derechos ciudadanos.
Para garantizar los derechos de los ciudadanos la Administración pública ejerce facultades contrario sensu no ostenta derechos, estas facultades ejercidas tienen el fin de precautelar los derechos de quienes sí los poseen, los ciudadanos.
La Constitución de la República del Ecuador en su artículo 227, expresa que:
“La administración pública constituye un servicio a la colectividad que se rige por los principios de eficacia, eficiencia, calidad, jerarquía, desconcentración, descentralización, coordinación, participación, planificación, transparencia y evaluación.”8
Por lo que el fin que persigue la administración pública, es ejercido a través de las diferentes potestades administrativas que se materializan a través de actos administrativos.
De acuerdo con el tratadista García de Enterría y Fernández se definen a las potestades administrativas como las facultades de querer y de obrar de la administración pública conferidas por el ordenamiento jurídico.9 Es por ello que todas estas facultadas deben estar en concordancia con el principio de legalidad, piedra angular del Derecho Público.
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Estas potestades se caracterizan por ser genéricas y no pretensiones particulares ya que persiguen el interés público y en ningún caso el interés propio de la administración. Finalmente son inalienables, intransmisibles, irrenunciables e imprescriptibles.10
Cabe recalcar que las potestades administrativas otorgadas a los diferentes órganos de la administración pública deben estar establecidas en la ley, ya que éstas sitúan a la administración pública en una posición de supremacía y prerrogativa, las mismas que la facultan para constituir, modificar o extinguir situaciones jurídicas de las que son titulares activos los administrados.
Varias son las potestades que ostenta la administración pública, entre ellas:
- Potestad reglamentaria.
Potestad de planificación.
Potestad sancionadora.
Potestad expropiatoria.
- Potestad determinadora de tributos
- Potestad de ejecución forzosa.
Potestad de coacción.
En el presente artículo analizaremos de manera específica la Potestad determinadora de la Administración Pública.
Dentro de las múltiples – cada vez mayores- y más importantes potestades que ejerce la Administración Tributaria están: la de aplicación de la ley, la de resolución de reclamos y recursos de los sujetos pasivos, la potestad sancionadora y la de recaudación de los tributos; así como de determinación del “justo valor” de los mismos11.
De éstas, las potestades de determinación y recaudación forman parte de lo que se conoce como gestión tributaria, descritas en los Arts. 9 y 72 del Código Tributario:
Art. 9.- La gestión tributaria corresponde al organismo que la ley establezca y comprende las funciones de determinación y recaudación de los tributos, así como la resolución de las reclamaciones y absolución de las consultas tributarias.
Art. 72.- Las funciones de la Administración tributaria comprenden dos gestiones distintas y separadas: la determinación y recaudación de los tributos; y, la resolución de las reclamaciones que contra aquellas se presenten.
Estas facultades se manifiestan actos administrativos y procedimientos de gestión por la Administración Tributaria.
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Entonces, dentro de la materia a tratar, la primera pregunta a responder es ¿Qué es la determinación tributaria?
Es el propio Código Tributario en su Art. 68 el que determina el alcance de la facultad determinadora de la siguiente manera:
“La determinación de la obligación tributaria, es el acto o conjunto de actos reglados realizados por la administración activa, tendientes a establecer, en cada caso particular, la existencia del hecho generador, el sujeto obligado, la base imponible y la cuantía del tributo”.
La misma definición, aunque de manera abreviada, se establece en el Art. 87, inciso primero:
“[El] acto o conjunto de actos provenientes de los sujetos pasivos o emanados de la administración tributaria, encaminados a declarar o establecer la existencia del hecho generador, de la base imponible y la cuantía de un tributo.”
Nos interesaría resaltar dos aspectos de la facultad determinadora:
-
La determinación tributaria la pueden realizar los sujetos pasivos, la administración tributaria, o de modo mixto12(con el concurso de ambas partes);
-
El ejercicio de dicha facultad tiene como objetivo determinar el “justo” impuesto a pagar por el contribuyente, no más pero tampoco menos de lo que la ley determina.
Por lo que en una auditoría llevada a cabo por la Administración, no es aceptable revisarla declaración, contabilidad y documentos de soporte del contribuyente con el propósito de establecer exclusivamente el mayor impuesto a pagar; mientras que de otro lado se deja por definitivos y sin corregir los errores incurridos por el contribuyente que representan un pago indebido.
Cuando la determinación es ejercida por los sujetos pasivos13, por no tratarse de actos administrativos no son susceptibles de ser impugnados en vía administrativa o contenciosa. La determinación tributaria por parte de los terceros responsables o de los contribuyentes se hace por medio de una declaración a través de formularios provistos por las administraciones tributarias –actualmente por programas informáticos-, los mismos que deben remitidos a la Administración y pagado el impuesto correspondiente dentro del tiempo, la forma y con los...
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